1. Introdução
A Reforma Tributária do Consumo, introduzida no ordenamento jurídico brasileiro pela Emenda Constitucional n. 132/2023 e regulamentada pela Lei Complementar n. 214/2025, representa a mais profunda reestruturação do sistema tributário indireto brasileiro nas últimas décadas. A unificação progressiva de tributos como PIS, COFINS, IPI, ICMS e ISS no Imposto sobre Bens e Serviços (IBS) e na Contribuição sobre Bens e Serviços (CBS) promete, no longo prazo, simplificar a vida do contribuinte.
No curto prazo, contudo, o período de transição já tem revelado distorções graves e, em muitos casos, flagrantemente inconstitucionais. Um dos problemas mais agudos afeta diretamente as empresas de locação de bens móveis: ao tentarem cumprir as novas obrigações acessórias impostas pela Reforma, essas empresas estão sendo compelidas a emitir Notas Fiscais de Serviço Eletrônicas (NFS-e) por sistemas municipais que, sem qualquer adaptação técnica, geram automaticamente a cobrança do Imposto Sobre Serviços de Qualquer Natureza (“ISSQN”), tributo cuja incidência sobre a locação de bens móveis já foi declarada inconstitucional pelo Supremo Tribunal Federal.
O presente artigo analisa o problema em sua dimensão jurídica, com base em caso concreto já julgado pelo Poder Judiciário, e aponta o Mandado de Segurança como o instrumento processual adequado para proteger o direito líquido e certo do contribuinte.
2. O Regime Tributário da Locação de Bens Móveis antes da Reforma
Para compreender a distorção gerada pela transição, é necessário partir de uma premissa consolidada: a locação de bens móveis nunca foi fato gerador do ISSQN.
O ISS é um tributo de competência municipal que incide, nos termos do art. 156, III, da Constituição Federal de 1988, sobre a prestação de serviços. A locação de bens móveis, por sua natureza jurídica, configura obrigação de dar — e não obrigação de fazer. Nela, o locador cede temporariamente ao locatário o uso e gozo de determinado bem, sem que haja qualquer esforço humano prestado em favor de terceiros que possa caracterizar “serviço” para fins tributários.
Essa distinção, embora aparentemente simples, foi por anos objeto de disputa judicial entre contribuintes e Municípios que, reiteradamente, tentavam incluir a locação de bens móveis em suas listas de serviços tributáveis. A questão foi definitivamente pacificada pelo Supremo Tribunal Federal, que editou a Súmula Vinculante nº 31, com o seguinte teor:
“É inconstitucional a incidência do imposto sobre serviços de qualquer natureza – ISS sobre operações de locação de bens móveis.”
Além da Súmula Vinculante, o STF consolidou o entendimento no Tema 212 da repercussão geral, fixando a tese de que “é inconstitucional a incidência do Imposto sobre Serviços de Qualquer Natureza – ISS sobre operações de locação de bens móveis, dissociada da prestação de serviços”. Trata-se, portanto, de matéria há muito sedimentada no âmbito do controle concentrado e difuso de constitucionalidade, com efeito vinculante para toda a Administração Pública.
Da mesma forma, a locação de bens móveis não configura circulação de mercadoria para fins do ICMS, tributo estadual que incide sobre operações mercantis. Assim, até o advento da Reforma Tributária, as empresas de locação simplesmente não emitiam documentos fiscais eletrônicos (NFS-e ou NF-e) para suas operações, por absoluta ausência de obrigação tributária principal que justificasse tal obrigação acessória. Suas receitas eram documentadas por faturas comerciais, com o recolhimento apenas dos tributos federais incidentes sobre a receita, o lucro e o faturamento (PIS, COFINS, IRPJ, CSLL).
3. A Reforma Tributária do Consumo e seus Reflexos sobre a Locação de Bens Móveis
A EC n. 132/2023 inaugurou um novo paradigma de tributação indireta no Brasil, com a criação de dois novos tributos destinados a substituir gradualmente o PIS, a COFINS, o IPI, o ICMS e o ISS:
- IBS (Imposto sobre Bens e Serviços): tributo de competência compartilhada entre Estados e Municípios, com gestão centralizada pelo Comitê Gestor do IBS (“CGIBS”), criado pela Lei Complementar n. 227/2025;
- CBS (Contribuição sobre Bens e Serviços): tributo federal de competência da União, administrado pela Receita Federal do Brasil.
A LC 214/25, que regulamentou em nível infraconstitucional as novas espécies tributárias, promoveu uma mudança fundamental em relação ao regime anterior: as atividades de locação de bens móveis passaram a integrar o âmbito de incidência do IBS e da CBS. Trata-se de uma ruptura deliberada com a tradição do ISS, que excluía a locação de seu campo de incidência por razões constitucionais.
Do ponto de vista da política tributária, a opção legislativa é compreensível: o IBS e a CBS têm base de incidência mais ampla, abrangendo o conceito de “bens e serviços” de forma não vinculada à dicotomia civilista entre obrigação de dar e obrigação de fazer. A novidade é legítima e está em conformidade com a nova arquitetura constitucional inaugurada pela EC n. 132/2023.
O problema, contudo, reside no período de transição e, especialmente, nas obrigações acessórias criadas para o ano-calendário de 2026.
4. A Armadilha das Obrigações Acessórias: NFS-e, IBS e CBS em 2026
O art. 343 e o art. 346 da LC 214/25 estabelecem que, em relação aos fatos geradores ocorridos entre 1º de janeiro e 31 de dezembro de 2026, o IBS será cobrado à alíquota estadual de 0,1% e a CBS à alíquota de 0,9%, totalizando uma “alíquota-teste” combinada de 1% sobre o valor das operações. Esse período é definido como fase de testes, sem impacto financeiro definitivo para o contribuinte.
Ocorre que, mesmo em fase de testes, as obrigações acessórias já são plenamente exigíveis. O Comunicado Conjunto CGIBS/RFB nº 01/2025, publicado em 2 de dezembro de 2025, e o Ato Conjunto RFB/CGIBS nº 1, publicado em 22 de dezembro de 2025, estabeleceram que, a partir de 1º de janeiro de 2026, todos os contribuintes sujeitos à incidência do IBS e da CBS estarão obrigados a:
“Emitir documentos fiscais eletrônicos com destaque da CBS e do IBS, individualizados por operação, conforme as regras e leiautes definidos em Notas Técnicas específicas de cada documento.”
As Notas Técnicas n. 04 e 05 do Comitê Gestor da NFS-e indicaram que as atividades de locação de bens móveis passariam a ser registradas por meio de NFS-e, com a inclusão de novos agrupamentos e códigos específicos para esse tipo de operação no Portal Nacional da Nota Fiscal de Serviços.
O cenário que se criou, portanto, é o seguinte: a empresa de locação, que nunca emitiu NFS-e porque sua atividade não era tributada pelo ISS, passou a ser obrigada pela legislação federal a emitir esse documento fiscal para fins de destaque do IBS e da CBS. Para isso, deveria utilizar o Portal Nacional da NFS-e ou, na hipótese de o Município possuir emissor próprio, o sistema municipal correspondente.
O problema é que o Portal Nacional da NFS-e, neste primeiro semestre de 2026, ainda estava em fase de implantação, com as Notas Técnicas pendentes de efetiva produção de efeitos para as operações de locação. Diante desse impasse, muitas empresas recorreram aos sistemas municipais de emissão de NFS-e, que, todavia, não foram adaptados para separar as novas obrigações tributárias federais (IBS e CBS) das antigas regras do ISS.
O resultado foi previsível: ao tentar emitir a nota fiscal no sistema da prefeitura, a empresa de locação viu o sistema gerar automaticamente a cobrança do ISSQN, tributo cuja incidência sobre a locação, repita-se, é inconstitucional há décadas.
5. A Cobrança Inconstitucional do ISSQN e a Súmula Vinculante nº 31 do STF
A alegação defensiva dos Municípios diante dessa situação tem sido, em linhas gerais, a de que não criaram nenhuma nova lei tributando a locação de bens móveis, apenas disponibilizaram um sistema de informática, e a empresa “escolheu” utilizá-lo. Além disso, sustentam que ao preencher a nota no sistema municipal, a empresa teria “declarado” estar prestando um serviço, gerando a tributação correspondente.
Esses argumentos, contudo, não resistem a uma análise jurídica minimamente rigorosa.
Em primeiro lugar, a obrigação de emitir o documento fiscal não foi uma escolha da empresa: foi determinada por legislação federal. Se o Portal Nacional estava indisponível ou tecnicamente inapto para registrar a locação, a empresa não tinha outra alternativa senão recorrer ao sistema municipal. Transferir ao contribuinte a responsabilidade pela falha do Estado na implementação da Reforma Tributária viola os princípios da boa-fé objetiva, da razoabilidade e da vedação ao comportamento contraditório (venire contra factum proprium) na relação tributária.
Em segundo lugar, a Súmula Vinculante n. 31 do STF tem efeito vinculante para toda a Administração Pública, incluindo os Municípios. Isso significa que o Poder Executivo municipal está proibido de adotar qualquer conduta, direta ou indireta, que resulte na cobrança de ISSQN sobre operações de locação de bens móveis. Um sistema de emissão de NFS-e que, de forma automática, gera cobrança de ISS sobre locação é, materialmente, uma forma de violação dessa determinação vinculante, independentemente de haver ou não lei municipal expressa nesse sentido.
Em terceiro lugar, o argumento de que a empresa deveria ter utilizado a opção “Suspenso / Decisão Judicial” no sistema municipal é absolutamente descabido. Não se pode exigir que o contribuinte obtenha previamente uma decisão judicial para exercer um direito que já foi reconhecido pelo STF em sede de súmula vinculante. A Administração Pública tem o dever de agir em conformidade com a Constituição de forma espontânea, sem impor ao cidadão o ônus de judicializar aquilo que já é um direito pacificado (segurança jurídica).
Por fim, importa sublinhar que a Reforma Tributária não alterou o regime constitucional do ISSQN nesse aspecto. Embora a locação de bens móveis passe a ser tributada pelo IBS e pela CBS, o que é constitucionalmente válido, dado o novo texto da EC n. 132/2023, ela continua imune ao ISSQN. As bases de incidência são distintas e independentes: a ampliação do campo de incidência dos novos tributos não revoga, nem implícita nem expressamente, a Súmula Vinculante n. 31.
6. O Caso Concreto: Mandado de Segurança perante a 2ª Vara da Fazenda Pública de São Paulo
O problema descrito acima não é meramente teórico. Em janeiro de 2026, uma empresa de locação de equipamentos de comunicação eletrônica ajuizou Mandado de Segurança Preventivo com pedido de liminar (Processo n. 1009066-17.2026.8.26.0053) perante a 2ª Vara da Fazenda Pública da Comarca de São Paulo, em face do Secretário da Fazenda do Município de São Paulo.
A empresa, que locava aparelhos de comunicação utilizados por indústrias e outras empresas para coordenação de equipes a distância, nunca havia emitido NFS-e, porque sua atividade não era tributada pelo ISS. Com a Reforma Tributária, tornou-se obrigada a emitir o documento para fins de destaque do IBS e da CBS. Ao recorrer ao sistema municipal como única alternativa viável, viu-se diante da cobrança automática do ISSQN pelo próprio sistema da Prefeitura de São Paulo.
Em 15 de abril de 2026, o Juízo competente prolatou sentença concedendo a segurança, com os seguintes fundamentos centrais:
a) A cobrança do ISSQN sobre locação de bens móveis é inconstitucional, conforme pacificado pelo STF na Súmula Vinculante n. 31 e no Tema 212 da repercussão geral;
b) A empresa não escolheu pagar o ISS, foi obrigada pela lei federal a emitir documento fiscal, e ao recorrer ao sistema municipal como única via disponível, foi surpreendida por um programa que não permite registrar a locação sem gerar a cobrança do ISSQN;
c) A falha técnica do sistema eletrônico municipal, que não distingue as obrigações da Reforma Tributária das antigas regras do ISS, não dá à prefeitura o direito de cobrar imposto proibido pela Constituição;
d) Exigir decisão judicial prévia para que o contribuinte exerça direito já reconhecido por súmula vinculante viola os princípios da legalidade e da eficiência administrativa;
e) A obrigação acessória de emitir nota fiscal para fins de teste do IBS e da CBS não pode servir como pretexto para ressuscitar cobrança declarada inconstitucional.
O dispositivo da sentença determinou que o Município de São Paulo se abstenha de exigir, cobrar ou lançar qualquer débito de ISSQN sobre as atividades de locação de bens móveis exercidas pela empresa, mesmo que essas atividades sejam registradas no sistema municipal de emissão de notas fiscais eletrônicas em razão das novas obrigações criadas pela Reforma Tributária do Consumo.
7. O Mandado de Segurança como Instrumento Adequado
A escolha do Mandado de Segurança como via processual para combater essa cobrança é tecnicamente precisa e estrategicamente eficiente.
Nos termos do art. 5º, LXIX, da Constituição Federal, o Mandado de Segurança é cabível para proteger direito líquido e certo contra ato ilegal ou abusivo praticado por autoridade pública. No presente caso, estão presentes todos os requisitos:
Direito líquido e certo: A não incidência do ISSQN sobre locação de bens móveis é direito reconhecido por Súmula Vinculante do STF, não comportando qualquer dilação probatória ou discussão sobre o mérito jurídico, trata-se de questão de direito pura, demonstrável de plano.
Ato coator: A conduta da autoridade fazendária municipal, seja pela manutenção de sistema que gera automaticamente a cobrança do ISS sobre locação, seja pela recusa em adaptar tal sistema às novas realidades da Reforma Tributária — configura ato ilegal e abusivo, passível de impugnação mandamental.
Adequação da via mandamental: O Mandado de Segurança, especialmente na modalidade preventiva (quando o ato coator ainda não se consumou ou o contribuinte busca prevenir cobrança iminente), é a via mais célere e eficaz. A liminar inaudita altera pars pode suspender imediatamente a exigibilidade do tributo indevido, protegendo o contribuinte sem aguardar o desfecho de uma ação ordinária que poderia durar anos.
Prazo: Importante ressaltar que o Mandado de Segurança tem prazo decadencial de 120 dias contados da ciência do ato coator (art. 23 da Lei n. 12.016/2009). Empresas que já receberam cobranças de ISSQN em virtude desse problema devem agir com urgência.
Além do Mandado de Segurança, dependendo das circunstâncias do caso concreto, pode ser avaliada também a propositura de Ação Anulatória de Débito Fiscal (para créditos já constituídos) ou Ação Declaratória de Inexistência de Relação Jurídico-Tributária combinada com pedido de tutela provisória de urgência, especialmente em cenários em que o prazo do MS já tenha se esgotado.
8. Conclusão e Recomendações Práticas
A Reforma Tributária do Consumo é, em sua essência, uma mudança necessária e bem-vinda ao sistema tributário brasileiro. Contudo, a velocidade da implementação e a falta de adaptação dos sistemas tecnológicos municipais criaram um cenário de insegurança jurídica que já está produzindo cobranças inconstitucionais no cotidiano das empresas.
Empresas de locação de bens móveis, sejam locadoras de máquinas e equipamentos industriais, de aparelhos de comunicação, de veículos, de equipamentos médicos ou de qualquer outro bem móvel, estão no centro desse problema e precisam de atenção jurídica imediata.
As principais recomendações práticas são:
1. Mapeamento imediato das obrigações acessórias: Verificar se a empresa já está emitindo NFS-e pelo sistema municipal e se o sistema está gerando cobrança de ISSQN sobre as operações de locação.
2. Documentação das tentativas de emissão: Registrar todas as tentativas de emissão pelo Portal Nacional da NFS-e e pelo sistema municipal, preservando as evidências do problema técnico.
3. Avaliação da via judicial: Consultar advogado tributarista para avaliar o cabimento e a urgência do Mandado de Segurança, observando o prazo decadencial de 120 dias.
4. Não recolhimento voluntário do ISSQN: Empresas que ainda não recolheram o ISS gerado indevidamente pelo sistema municipal não devem fazê-lo sem antes obter orientação jurídica — o pagamento voluntário pode dificultar a recuperação posterior dos valores.
5. Recuperação de valores pagos indevidamente: Empresas que já recolheram ISSQN sobre locação de bens móveis em razão desse problema podem buscar a restituição ou compensação dos valores, observado o prazo prescricional de 5 anos (art. 168 do CTN).
O Judiciário já sinalizou, de forma clara, qual é a resposta correta para esse problema. Cabe aos contribuintes, e aos seus advogados, agir com a mesma clareza e celeridade.
Este artigo foi elaborado pela equipe da Correia & Lima Filho Advogados Associados, escritório boutique especializado em Direito Tributário e Empresarial, com sede no Distrito Federal e atuação no território nacional. Para consultas, entre em contato pelo (61) 94042-9526 ou acesse correiaelimafilho.com.br.
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Referências
- Constituição Federal de 1988, art. 5º, LXIX; art. 156, III
- Lei Complementar n. 214, de 16 de janeiro de 2025 (LC 214/25)
- Lei Complementar n. 227/2025
- Emenda Constitucional n. 132/2023
- Lei n. 12.016/2009 (Lei do Mandado de Segurança)
- Código Tributário Nacional, arts. 168
- Súmula Vinculante n. 31 do STF
- STF, Tema 212 da Repercussão Geral
- Comunicado Conjunto CGIBS/RFB n. 01/2025
- Ato Conjunto RFB/CGIBS n. 1, de 22 de dezembro de 2025
- Notas Técnicas n. 04 e 05 do Comitê Gestor da NFS-e
- TJSP, Processo n. 1009066-17.2026.8.26.0053, 2ª Vara da Fazenda Pública de São Paulo, Sentença de 15/04/2026
